上海地区破产管理人办理企业所得税清算备案实务心得

陈晨 华诚律师事务所

根据《中华人民共和国企业所得税法》，以及国税总局对于企业清算业务的所得税相关规定[i]，企业所得税的纳税义务人在进入清算期时应向主管税务机关备案。引发企业清算的依据既可以是《公司法》也可以是《企业破产法》[ii]，但不是企业所得税法纳税主体的合伙企业和个人独资企业除外。在实践操作中为了便于管理人办理破产企业的清算备案，各地法院和税务机关出台一系列的具体办法，如上海高院和上海市税务局颁布的《关于优化企业破产程序中涉税事项办理的实施意见》（沪高法〔2020〕222号）就具体规定了：人民法院裁定受理破产申请后，企业终止经营活动的，应进行企业清算所得税处理；管理人可通过上海市电子税务局向主管税务机关进行清算备案，无需提交附列资料；企业清算备案后，对于经营期内未预缴的企业所得税按规定预缴申报，并自实际经营终止之日起60日内，向税务机关办理当期企业所得税汇算清缴；同时，以整个清算期作为一个独立的纳税年度计算清算所得，期间不需要再进行企业所得税预缴申报，自清算结束之日起15日内完成清算申报。此外，上海以外的其他地区也有类似的规定[iii]。

虽然，在制度层面上制定了明确、便利于管理人办理企业所得税清算备案的规定，但是，在实际办理该业务的过程中，笔者发现仍会遇到诸多障碍。笔者整理了几个实务中经常容易遇到的问题和误区，谨作经验分享。

在向主管税务局申请清算备案时，经常会遇到税务局办税人员引导经办人走注销流程。根据笔者的了解，在税务局的业务板块里，一般企业自行解散清算后的税务注销程序，往往是清算备案和注销是一体化处理的，且税务局一般都设有清税注销业务专窗。如果管理人在办理业务时未向税务局明确办理的是清算备案而非清税注销时，如果该企业不存在欠税情况，办税人员往往会当作是一般企业的自行解散清算而直接办理清税注销。实际上在管理人办结破产清算案件之前，往往还会遇到涉税事项，是不能提前办理注销的，必须在整个破产程序终结之后才能正式办理税务注销。

部分税务大厅要求管理人在税务局柜面办理清算备案，且必须持法院宣告破产的裁定书。就该问题笔者向税务局征收科的人员咨询过，税务机关这一要求的初衷主要是为了保证该企业实际已经停止了经营活动。但实践中，虽然大部分的破产案件是通过清算终结破产程序的，但仍有可能转为重整或者和解程序，企业将有可能继续经营。笔者认为，从税法和法院的规定来看，清算事由成立并开始，即可办理税务清算备案，并未有提供法院宣告破产裁定的要求。[iv]如法院在受理破产案件时，即以破产清算为由，则管理人即可以法院的破产受理裁定书作为税务清算备案的依据。如之后法院将清算程序变更为重整或者和解，企业需要继续经营的，管理人也可持法院的裁定书到税务局做相应的程序变更。

笔者办理过程中，经常被告知税务清算备案的期间最多为60日，若期满未完成清算，则需经办人持相同材料再办理一次备案，且备案期间所有免去的纳税申报表都要重新填写补缺。实际上《企业所得税法》并未对清算周期做出规定，而仅规定了清算期间作为一个纳税年度。而沪高法〔2020〕222号文所规定的60日指的是，企业清算备案后，对于经营期内未预缴的企业所得税按规定预缴申报，并自实际经营终止之日起60日内，向税务机关办理当期企业所得税汇算清缴。此处的限期60日，指的是对（清算开始前）实际经营终止之日前未申报预缴的企业所得税应当申报预缴的期限。企业所得税大多是按季预缴的，如某企业于2022年3月15日被法院受理破产清算，其在2022年1月1日至2022年3月15日期间的企业所得税必定未申报预缴，在管理人在清算备案后至迟于2022年5月14日前应当办理第一季度的企业所得税汇算清缴。因此，管理人可根据实际办案情况登记备案时间，考虑到办理破产清算案件的周期长度，可适当填报较长的清算期限。

一般来说，法院除了指定管理人的破产清算案件外，还有一类是指定清算组的强制清算案件。笔者为后一类案件办理备案的过程中，部分税务机关人员表示目前只为破产案件办理清算备案，强制清算案件暂时不予办理。而根据国税函[2009]684号文规定：进入清算期的企业应对清算事项，报主管税务机关备案。法院裁定受理企业强制清算的申请，该企业理应也属于此语境下进入清算期的企业。在笔者询问办税人员是否能出示相关规定时，对方表示这是目前的通常做法。虽然无法考量税务机关拒绝受理强制清算案件的原因，但为了落实清算组的责任，建议以邮寄的形式将《上海市企业清算业务企业所得税管理备案登记表》及相关申请材料邮寄至主管税务机关并保留扫描文件。除上海外，笔者也曾在一些个案中就强制清算案件是否能在主管税务机关办理税务清算备案一事电话咨询过一些外地税务机关。以武汉为例，在笔者的沟通过程中，该地各区税务所所得税科室的工作人员大多对强制清算的税务清算备案比较陌生，但他们较为了解《关于企业破产处置中涉税事项办理的实施意见》（武中法〔2021〕1号）这份文件，并且表示在破产案件中可以积极协助管理人的工作，帮助备案，然后向上级部门反应，尽早健全此类案件的操作细则。笔者认为，根据税法规定，如果未清算备案，清算组则有义务按季向主管税务机关申报预缴，并按年申报企业所得税，无论该企业最终是否应当实缴企业所得税，否则企业将可能承担税法规定的未按期申报的法律责任[v]，如此将会给清算组带来较大的工作负担。清算组还是应当按照税法的相关规定与主管税务机关说明，并保留已向税务机关提交过清算备案申请的证据，以免除清算组的责任。

[i]《中华人民共和国企业所得税法》第53条，第55条；《国家税务总局于企关业清算所得税有关问题的通知》（国税函[2009]684号）第二条。 

[ii]《财政部国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕60号）第二条。

[iii] 江苏省的《关于做好企业破产处置涉税事项办理优化营商环境的实施意见》（苏高法〔2020〕224号），武汉市的《关于企业破产处置中涉税事项办理的实施意见》（武中法〔2021〕1号）。

[iv] 上海高院和上海市税务局颁布《关于优化企业破产程序中涉税事项办理的实施意见》（沪高法〔2020〕222号）第一条第（七）项。 

[v] 《中华人民共和国税收征收管理法》第62条。